国税局在退税事务中不同的法律地位

日期：2011-11-01     作者：姚重华

        12年前，我代理了一起在日本东京地方裁判所审理的诉前财产保全案件，通过分析、厘清日本国税局在这起案件中的法律地位，或许能引起大家对我国国税局在履行自己职责和义务时具有的相应的法律地位的一点思索。
        该案是一起发生在1999年（日本年号为平成11年）1月的诉前财产保全案件。主因是借贷合同的借款方到期没有归还借款，贷款方要求借款方立即归还,而借款方称因被第三方所骗，造成资金损失，暂时无法归还。此后,贷款方经调查发现借款方每月仍有四五个以上的集装箱在出口，为此，判断借款人故意拖延归还贷款。
        这里先简单介绍一下日本的出口退税制度。日本不采用中国的依行业不同而分别征收增值税或营业税的分税制，而实行全行业统一的消费税制度，其税率为5%（其中4%为国家消费税、1%为地方消费税）。该税种的最终承担方为在日本的消费者。类似于中国的增值税以及营业税的纳税主体均为日本消费税的纳税主体。但日本的消费税与属于奢侈税的中国消费税是不同的。由于日本消费税的最终承担方为在日本的消费者，所以其商品一旦出口至国外，出口人就可以依法退还5%的消费税（这与我国的增值税依不同时期的国家产业政策而灵活运用退税税率的退税制度也是不同的）。当日本的各地国税局在接到当事人的退税申报后，在规定的时间内须完成形式审查后实施退税。
        在这样的情况下，我与大阪事务所的平井律师以及曾担任过大阪地方裁判所保全官的事务员商量是否可以考虑保全借款方的出口货物相关的出口退税款。大家商讨后的结论是：出口方在完成出口并依法（日本的消费税法）向所属地的国税局提起了退税申请后，国税局就负有在规定期限内完成形式审查，如果申请退税的文书资料在形式上没有问题的话，则国税局必须代表国家履行退税义务。那么，在此情况下，出口退税申请人在收到退税款前就成为债权人，而国家在履行完退税义务前是债务人，所在地的国税局局长就是代表国家履行退税义务的执行人。
基于上述对退税中各方法律关系以及地位这样的判断，我考虑保全借款方的出口退税款。但是曾为法院保全官的事务员说从来没有经办或者听说过保全退税款的案件，查阅了所有的保全书籍也没有任何范本，所以，在日本律师的协助下完成了《债权保全扣压令申请书》制作。由于借款方依据法律享有出口退税的权利，成为国家的债权人，而国家则成为债务人。于是，在本案借贷债权债务关系中，国家就会成为第三债务人，即借款方的债务人。
        日本的诉前财产保全程序中，保全申请人除要向被申请保全的财产所在地法院提交财产保全申请书外，还要附上相关证据资料以及向法务局交付一定金额的保证金。1999年1月12日，我从大阪赶到东京，向东京地方裁判所（相当于国内的中级法院，但日本的法院体系中没有再下一级的基层法院，只有地方裁判所的支部）负责保全事务的民事第九部提交了保全申请书以及相关资料，等候法官面谈。大约一小时后，承办的仓地法官向我了解了借贷纠纷的基本情况以及保全理由后，先让我修改了一下保全申请书中的几个字，就按申请保全标的额约500万日元的25%比例计算出保全保证金额，计100万日元，通知我向东京法务局信托部提交。当时，我确实感到很幸运，在日本还能让我这个中国律师第一次办妥对出口退税款实施保全的措施。所以，立即赶到东京法务局办理了交纳保全保证金的信托手续。当天又将保证金交付完毕的凭证交给了东京地方裁判所。
1999年1月14日，东京地方裁判所民事第九部作出了以国家为第三债务人、以国税资金支付命令官即东京荒川税务局长为代表人的《保全扣压决定》。
1999年1月22日，东京荒川税务局长向东京地方裁判所民事第九部提交了《陈述书》，明确了存在可供保全的财产以及对保全标的金额实施扣压的答复。至此，诉前财产保全全部顺利完成。此后，由大阪事务所的平井律师代理了本案一审和二审。按照日本民事诉讼法的管辖规定，该类案件可由债权人所在地法院管辖。在向大阪地方裁判所提起诉讼并获得胜诉判决后,被告向大阪高等裁判所提起了上诉，但二审维持了原判。判决生效后，由于财产保全措施到位，最后被告也依判决将借款本金和利息作了全额支付。
这里，我想谈谈本案所引起的一些思考。
首先,在出口退税事务处理流程中存在国税局的行政行为与国家退税以及国税局代表国家实施交付退税款之民事行为两个部分。国税局在形式审查申请退税人的退税文书时，是依照其行政职权履行形式审查的行政行为，当行政审查通过后，国家就依照消费税法负有了进行退税款这一民事上的义务。那么，联想到我国的出口退税实施过程，税务局在接到出口退税申请人的退税申请资料后，对这些资料要进行实质性审查，即使审查通过后，也有因财政方面的退税资金到位情况不同而无法确定实施交付退税款的具体日期的情况。目前，在我国普遍没有把国家实施退税行为视为一个民事行为，而是作为一个行政行为来看待。这样在官本位意识严重的情况下，依法享有出口退税权利的出口退税人往往只能看行政机关处理情况来确定结果。我本人也曾遇到过这样的情况。几年前，陪同一家当事人公司的董事长就退税款交付事宜向国内某国税局询问过退税款何时可以交付的问题。那时，该国税局的经办人员告诉我们，现在的退税款拨下来慢，目前只能优先满足退税大户••••••
其次，因为在日本明确了国家的退税行为是一种民事行为，那么在本诉讼保全案中国家才会成为第三债务人，裁判所才有可能向第三债务人的国家发出财产保全令。当然，作为这一国家民事行为的实施者就是国税资金支付命令官的相关国税局长。历史上,官本位现象在日本也很普遍，但是战后日本法律制度的变化以及通过日本律师代理的大量以国家或行政机关以及地方政府机关为被告的民事诉讼，国家作为民事行为主体应承担的义务被社会广泛注意，这样官本位的意识也就逐渐下降了。同时，通过律师代理的各类以国家等官方为被告的民事诉讼，既使民间当事人解决了问题，也避免了更大范围的民间与官方的利害冲突，客观上维护了日本社会的稳定，即民间当事人可以通过诉讼等法律上的救济手段来解决问题。目前，我国相当多的司法行政机关和作为律师自律组织的律师协会担心律师代理一些与政府机关等的纠纷案件时，会因处理不好引起社会动荡，破坏国家安稳，所以持一种消极态度。但我个人认为如果我国律师能代理或介入更多的民间当事人与官方的纠纷案件，通过诉讼等法定程序来解决当事人与官方纠纷问题，相信一定会有利于解决民间当事人的问题以及维护中国的稳定局面，促进我国的社会主义法制建设。
再有，律师的执业定位决定了其与立法者和司法者的不同，律师通过他的执业实践，在维护当事人合法权利的同时来促进法律制度的建设与完善。我们从事涉外律师业务的律师更可以将国外的一些法律制度介绍到国内，供同行和司法机关参考。