烟草作为国家垄断性的行业，是国家财政收入的重要来源，也因此成为走私普通货物罪中较常见的走私货物类型。与其他货物相比，烟草及其制品在走私普通货物罪中的定罪量刑，又具有自身的特点，需要引起足够的重视。

一、进口烟草及其制品的税收测算

以常见的卷烟为例，合法进口的烟草及其制品，需要承担如下税负：

1、关税普通税率为180%，最惠国税率为25%；

2、进口环节消费税采用从价兼从量的方式征收。

《财政部、国家税务总局关于调整烟产品消费税政策的通知
（财税[2009]84号）》第一条第（二）项规定：

甲类卷烟，即每标准条（200支，下同）调拨价格在70元（不含增值税）以上（含70元）的卷烟，税率调整为56%。

乙类卷烟，即每标准条调拨价格在70元（不含增值税）以下的卷烟，税率调整为36%。

卷烟的从量定额税率不变，即0.003/支。

3、进口环节的增值税税率是16%；

那么，一支到岸价格1元的香烟，它的税收成本究竟有多高呢？让我们来大致测算一下。

1、  关税为1.8元（普通税率）或0.25元；

2、  消费税为0.563元（甲类香烟从价兼从量的总和）或0.363（乙类香烟从价兼从量的总和）；

3、  增值税为最高为0.54元（关税及消费税均取最高值）、最低为0.26元（关税及消费税均取最低值）。

依据《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》（中华人民共和国海关总署第240号令）第十七条第六款的规定，计征进口环节增值税的计算公式为：应纳税额＝（完税价格＋实征关税税额＋实征消费税税额）×增值税税率。

进口一支到岸价格为1元的香烟，税收成本最高为2.90元、最低为0.87元。因为本文分析走私问题，对国内流通环节产生的烟草的税收成本不再分析。但仅从进口环节来看，香烟走私的巨大利润空间就可见一斑了。以200支的标准条香烟来看，每走私一条香烟就会带来174元至580元的税款损失。在巨额利益的驱动下，香烟走私也就不足为奇了，也因此成为海关打击的重点。

（图片来源：2017年9月20日微信公众号“海关发布”《玻璃酒瓶变香烟？皇岗海关查获近1.4万条走私香烟》）

二、香烟走私中的法律问题

同样是走私，香烟走私在定罪量刑方面上均具有较高的难度，对海关缉私部门搜集固定证据的要求也是非常高的。

焦点一：数量的确定

从前述香烟消费税规定可以看出，要准确核定走私香烟的税款，就必须将走私香烟数量具体认定为“条”。而要做到这一点，在走私执法当中却并不是一件容易的事情。走私过程中，被告人在运输过程中，通常是以“车”为单位“报单”与“买单”的，而不会以“条”为单位进行统计。而缉私部门在侦查阶段，则必须通过证据，确定走私香烟的“条”数。在实践当中，要完成从“车”到“条”的准确计算，有时是比较困难的，不同的车辆大小不同，相同的车辆内部是否改装也直接影响实际装载的走私货物的数量。即使未改装，走私货物是否满载可能也会存在争议。

（香烟走私的常用运输工具：“飞机仔”）

“飞机仔”的运输车，均是经专业改装，非法安装了大马力发动机的二手小轿车或面包车，最高时速可达180-200公里/小时，除了前挡风玻璃外，车身的其余玻璃均贴有黑色贴膜，除驾驶员座位外，其他座位已被全部拆除，专门用于装载私货，一般可装载走私卷烟30-80件，另外还加装副油箱，以减少路上加油时被查缉的风险。

焦点二：品质

除了数量上的争议，走私香烟案件中的另一个常见问题是实际走私的香烟的品质。不同品质的香烟，计核消费税的税率是不同的，进而导致依据计价公式得出的增值税也会出现差异。

依据《财政部、国家税务总局关于调整烟产品消费税政策的通知
（财税[2009]84号）》第一条第（二）项的规定，要准确计核消费税，就必须将香烟细分为甲类香烟和乙类香烟。在能够查扣香烟实物的情况下，可以送交烟草部门进行鉴定。但在未查扣到香烟实物，而仅查扣到“送货单”、“短信记录”等凭证的情况下，要准确划分香烟的品质则会存在较大困难。

（图片来源：2018年10月18日微信公众号“义乌公安”《案值过亿！义乌警方联合阿里破获特大非法经营走私烟草案》）

焦点三：来源

香烟的来源，是认定走私普通货物罪的又一个关键点。在香烟已经走私入境同时被告人又从事非进口香烟经营的情况下，法院对于证据的审查判断是非常严格的。根据疑罪从无的原则，对于不能提供证据证明香烟为走私进口的，则不能作为认定走私普通货物罪的证据。下面湛江中院这则判例，为我们很好地呈现了了人民法院对于此类证据的审查标准。

在（2016）粤08刑初121号颜广兴、曹文才走私普通货物、物品、非法经营一审刑事判决书中，湛江市中级人民法院判决认为：

根据目前附案证据，侦查机关仅凭供货单上记录的涉案香烟的简称以及郭少珍的供述，在没有实际扣押到涉案香烟对涉案香烟的外观标识进行实物辩别，并取样送烟草检验部门进行科学、准确区分的情况下，是不能全面、准确、科学地辩别出供货单上记录为简称的涉案香烟到底是国产香烟或者走私香烟的。例如供货单上简称为9克、12克的香烟，据郭少珍辩认供称系代表烟气碱量为9毫克、12毫克的“中南海”牌国产香烟，又据郭少珍对扣押的走私香烟照片的辨认及其供述，郭少珍指出简称为9克、12克的香烟系焦油量分别为9毫克、12毫克的走私南洋红双喜牌香烟，故在没有实际扣押到涉案香烟进行辩别的情况下，仅凭送货单上简称为9克、12克的名称，是不能准确辨别涉案香烟到底是“中南海”牌或是“南洋红双喜”牌、不能准确辨别涉案香烟是国产香烟或是走私香烟，此外，侦查机关据此委托烟草部门对国产香烟出具的价格证明中亦没有“中南海”牌国产香烟的价格。又如供货单上记录为软椰的涉案香烟，根据郭少珍的辨认供称系代表椰树牌香烟，侦查机关统计出来的该品牌的国产香烟为椰树（软）、椰树（硬），又据郭少珍对被扣押的走私香烟照片的辨认，郭少珍指出涉案香烟外包装上标注有“中国税收未结／专供出口”字样的（金装）椰树、（经典）椰树牌香烟系走私香烟，故在没有实际扣押到涉案香烟进行辩别的情况下，仅凭送货单上记录的“软椰”代表软盒椰树牌香烟是不能准确区分出涉案椰树牌香烟是国产香烟或是走私香烟的。再如供货单上记录为“百年塔山”的涉案香烟，据郭少珍辨认供认系代表硬盒百年红塔山牌国产香烟，又据郭少珍对扣押的走私香烟照片进行辨认，郭少珍指出“百年塔山”代表授权生产的经典100红塔山牌走私香烟，故在没有实际扣押到涉案香烟的情况下，仅凭送货单上的“百年塔山”是不能准确辩别涉案香烟是国产香烟或是走私香烟的。事实上，侦查机关委托烟草部门出具的价格证明显示，侦查机关在对扣押有实物的涉案香烟进行实物分类的时候，曾误将250条红塔山（经典100）牌走私香烟错误归入国产香烟委托烟草部门出具价值证明，补充侦查期间经重新盘点、才将该250条走私香烟从国产香烟中扣除。

         鉴于侦查机关不能准确区分供货单上的走私香烟、国产香烟之数量，目前整理、统计出来的数量不准确、不客观、不能排除合理怀疑，根据有利于被告人原则，为确保能够排除合理怀疑，依据实际扣押到的郭少珍、郭乃东的走私香烟、国产香烟的数量以及据此核实的偷逃税额、非法经营数额对其二人进行定罪量刑，供货单上体现的涉案香烟之数量可作为对郭少珍、郭乃东量刑的一个从重情节予以考虑。